Учет инвестиций за методом участия в капитале

Учет инвестиций за методом участия в капитале




Метод участия в капитале как метод оценки и учета долгосрочных инвестиций в ассоциируемые и дочерние предприятия распространяется преимущественно на учет акций этих предприятий, поскольку такая ценная бумага, как акция, свидетельствует о наличии у инвестора прав на соответствующую долю капитала ассоциируемого или дочернего предприятия.

Метод участия в капитале - метод учета инвестиций, согласно которому балансовая стоимость вложений отображает частицу инвестора в собственном капитале объекта инвестирования.

Метод участия в капитале называют еще методом паевого участия.

Частица инвестора равняется первобытному размеру инвестиций, откорректированному на величину пропорциональной частицы инвестора в чистой прибыли эмитента акций.

В зависимости от частицы инвестора в капитале предприятия, которое инвестируется, влияние инвестора может квалифицироваться как:

контрольный;

существенный.

Первый подтверждается наличием у инвестора контрольного пакета акций. При передаваемости инвестору такого пакета объект инвестирования по определению становится дочерним предприятием этого инвестора.

Понятие существенное влияние в П(С) ПОТОМУ ЧТО 12 “Финансовые инвестиции” определенно так:

“Существенное влияние - полномочия принимать участие в принятии решений из финансовой, хозяйственной и коммерческой политики объекта инвестирования без осуществления контроля этой политики”. В соответствии со степенью влияния підприємства-інвестора на предприятия - объекты инвестирования - эти объекты относительно инвестора квалифицируются как:

дочерние предприятия;

ассоциируемые предприятия.

В П(С) ПОТОМУ ЧТО 3 “Отчет о финансовых результатах” ассоциируемому предприятию дается такое определение: это “предприятие, в какому инвестору принадлежит блокировочный (свыше 25 %) пакет акций (голосов) и которое не является дочерним или общим предприятием инвестора”. А дочернее предприятие охарактеризовано П(С) ПОТОМУ ЧТО 19 “Объединение предприятий” как такое, которое находится под контролем материнского (холдингового) предприятия. Отношения “материнское предприятие - дочернее предприятие” и “предприятие с существенным влиянием - ассоциируемое предприятие” квалифицируются как отношения между связанными сторонами. Этот срок П(С) ПОТОМУ ЧТО 2 “Баланс” определяет так: “Связаны стороны - лица, отношения между которыми обусловливают возможность одной стороны контролировать другую или иметь существенное влияние на принятие финансовых и оперативных решений другой стороной”.

Следовательно, мы определили две пары взаимоувязываемых понятий: “дочернее предприятие” и “контрольное влияние”; “ассоциируемое предприятие” и “существенное влияние”.

На балансе инвестора инвестиции в дочерние ассоциируемые предприятия учитываются по стоимости, определенной методом участия в капитале. За этим же методом оцениваются инвестиции в совместные предприятия. Под совместным предприятием согласно П(С) ПОТОМУ ЧТО 12 следует понимать совместную деятельность с образованием юридического лица. Правда, никакими законодательными дефинициями это понятие не подкреплено. Статья 46 Закона “О собственности” определяет совместное предприятие как предприятие с участием юридических лиц и граждан Украины, а также юридических лиц и граждан других государств.

Следовательно, учет долгосрочных инвестиций в дочерние, ассоциируемые и общие предприятия нужно вести на счете 141 “Инвестиции связанным сторонам за методом участия в капитале”. П(С) ПОТОМУ ЧТО 12 содержит определенные ограничения относительно применения этого метода для учета таких инвестиций, в частности в некоторых случаях вложения в дочерние, ассоциируемые совместные предприятия должны оцениваться по справедливой стоимости или по себестоимости с учетом уменьшения полезности такой инвестиции. Эти оценки (отличающиеся от метода участия в капитале) нужно применять если:

финансовые инвестиции приобретены и содержатся исключительно для продажи в течение двенадцати месяцев от даты приобретения (п. 17 но и п. 22 а);

ассоциируемое, дочернее или общее предприятие осуществляет деятельность в условиях, которые ограничивают его способность передавать средства инвестору в течение периода, который превышает двенадцать месяцев (п. 17 бы и п. 22 бы).

Суть метода участия в капитале сводится к такому правилу: изменяется величина собственного капитала объекта инвестирования - изменяется соответственно и стоимость инвестиций на балансе підприємства-інвестора. Изменения в капитале объекта инвестирования, которое является результатом операций между инвестором и этим объектом, в учете не отображаются. В соответствии с П(С) ПОТОМУ ЧТО 12 метод участия в капитале предусматривает, что балансовая стоимость финансовых инвестиций увеличивается (уменьшается) на сумму, которая является частицей инвестора в чистой прибыли (убытку) объекта инвестирования за отчетный период, с включением этой суммы в состав дохода (потерь) от участия в капитале. В то же время балансовая стоимость финансовых инвестиций уменьшается на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования. То есть доходы, полученные инвестором (или начисленные к получению) от объекта инвестирования, должны относиться на уменьшение балансовой стоимости инвестиции. Такими доходами могут быть дивиденды или другие выплаты, а также безоплатное получение активов, от объекта инвестирования. Ведь тем самым чистые активы дочернего (ассоциируемого) предприятия уменьшаются в интересах инвестора. Кроме того, балансовая стоимость финансовых инвестиций увеличивается (уменьшается) на частицу инвестора в сумме других изменений в собственном капитале объекта инвестирования за отчетный период (кроме изменений за счет прибыли или убытка) с включением (исключением) этой суммы к (из) соответствующим статьям собственного капитала вкладчика. При этом, если сумма уменьшения доли капитала инвестора в сумме других изменений в собственном капитале объекта инвестирования превышает соответствующую статью собственного капитала инвестора, то такая разница высчитывается (добавляется) из (к) нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Уменьшение балансовой стоимости финансовых инвестиций отображается в бухгалтерском учете лишь на сумму, которая не приводит к отрицательному значению стоимости финансовых инвестиций. Финансовые инвестиции, которые в результате уменьшения их балансовой стоимости достигают нулевой стоимости, оформляются в бухгалтерском учете в составе финансовых инвестиций по нулевой стоимости. Изменения балансовой стоимости таких инвестиций у инвестора, которые являются следствием изменений величины собственного капитала объекта инвестирования, можно показать в виде схемы (рис. 3.4.).

Для отображения в бухгалтерском учете операций, связанных с применением метода участия в капитале, назначенно специальные счета (субсчета), а именно:

141 “Инвестиции связанным сторонам за методом участия в капитале”;

72 “Доход от участия в капитале”;

96 “Потери от участия в капитале”;

42 “Дополнительный капитал”.

Счет 141 предназначено для обобщения информации о наличии и движении долгосрочных инвестиций (вложений) в ценные бумаги (уставный капитал) предприятий - связанные лица, созданные на территории страны и за рубежом. На счете 72 следует обобщать информацию о доходах, связанных с увеличением частицы инвестора в чистых активах объекта инвестирования в результате полученных инвестированными предприятиями прибылей. На счете 42 отображается информация о доходах, связанных с увеличением частицы инвестора в чистых активах объекта инвестирования благодаря увеличению инвестированным предприятием своего дополнительного капитала. На счете 96 ведут учет потерь, связанных с уменьшением отмеченной частицы инвестора в результате зазнаних инвестированными предприятиями убытков или уменьшения их собственного капитала через другие события.



На счетах 72 и 96 запись осуществляется за субсчетом, который отвечает статусу инвестированного предприятия: ассоциируемое (1), общее (2) или дочернее (3).

На счете 42 запись осуществляется за субсчетом, который отвечает статье дополнительного капитала инвестированного предприятия, из которой происходило увеличение.

Рассмотрим учет финансовых инвестиций за методом участия в капитале на конкретных примерах.



Предприятие М в 02.01.2003 г. приобрело пакет акций предприятия Д (60 %) за 1 200 000 грн. На протяжении года предприятие Д получило 600 000 грн чистой прибыли и выплатило 100 000 грн дивидендов. Увеличение дополнительного капитала дочернего предприятия за год - 25 000 грн.



Таблица 3.10

УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ИНВЕСТИЦИЙ
ЗА МЕТОДОМ УЧАСТИЯ В КАПИТАЛЕ

№


Содержание операций


Дебет


Кредит


Сумма

1


Осуществлена финансовая инвестиция в дочернее предприятие


141


311


1 200 000

2


Отображена частица инвестора в чистой прибыли дочернего предприятия (600 000 60 %)


141


721


360 000

3


Отображена сумма начисленных дивидендов (100 000 60 %)


373


141


60 000

4


Отображена частица инвестора в сумме увеличение дополнительного капитала (25 000 60 %)


141


423


15 000

5


Списана сумма дохода от инвестиций в дочернее предприятие на финансовый результат от финансовых инвестиций


721


792


360 000



Следовательно, балансовая стоимость инвестиций, которые учитываются за методом участия в капитале, на конец года составляла 1 515 000 грн
(1 200 000 + 360 000 - 60 000 + 150 00). Если бы за результатами деятельности дочернего предприятия был получен убыток, то записи имели бы такой вид (табл. 3.11).

Таблица 3.11

№


Содержание операций


Дебет


Кредит

1


Отображена инвестором частица в убытках дочернего предприятия


96


141

2


Списаны потери от участия в капитале на уменьшение финансового результата от финансовых инвестиций


792


96



Предприятие А приобретает на вторичном рынке контрольный пакет акций предприятия Бы, в результате чего становится его материнским предприятием (контрольным участником).

Сумма контрольного пакета - 300 000 грн, что составляет
60-процентную частицу в капитале дочернего предприятия.

Расходы, связанные с приобретением пакета, составляли 8000 грн.

За прошлый после приобретения акций период прибыль дочернего предприятия составляла 100 000 грн. Кроме того, его дополнительный капитал за счет переоценки основных средств за период вырос на 11 667 грн, что на частицу 60 % будет составлять 7000 грн.

Из полученной прибыли дочернему предприятию на выплату
дивидендов за привилегированными акциями (какие не принадлежат материнской) должен быть выделено 12 000 грн.

Доля материнского предприятия в прибыли составляла: (100,0 - 12,0) 60 % = 52,8 тыс. грн.

Доля материнского предприятия в дивидендах составляла 3500 грн.

На базе этих данных отображен учет инвестиций за методом участия в капитале (табл. 3.12)

Таблица 3.12

№


Содержание операций


Дебет


Кредит


Сумма

На дату приобретения пакета акций

1


Приобретен контрольный пакет акций


141


311


300 000

2


Начислены расходы, связанные с приобретением пакета акций


141


685


8000

На дату окончания отчетного периода

3


Зачтена частица в чистой прибыли дочернего предприятия


141


723


52 800

4


Начислена частица в приросте дополнительного капитала дочернего предприятия


141


423


7000

5


Начислены дивиденды к получению


373


141


3500

6


Инвестиционный доход признан доходом отчетного периода


723


792


56 300

Следовательно, балансовая стоимость финансовых инвестиций в дочернее предприятие на дату окончания отчетного периода составляла 364 300 грн (300 000 + 8000 + 52 800 + 7000 - 3500).

Таким образом, финансовые инвестиции, которые учитываются за методом участия в капитале, на дату баланса отображаются по стоимости, определенной с учетом всех изменений в собственном капитале объекта инвестирования, кроме тех, которые являются результатом операций между инвестором и объектом инвестирования.

В целом учет инвестиций за методом участия в капитале достаточно простой за своим замыслом. Важно лишь учитывать все изменения в собственном капитале объекта инвестирования. Но при этом помнить, что они есть два типов: изменения, которые влияют на оценку инвестиции, и такие, что, будучи результатом операций между инвестором и объектом инвестирования, на эту оценку влияния не имеют, а являются прямым результатом деятельности самого инвестора - его прибылью или убытком.